di Avvocato Carlo Cavallo.
Articolo comparso sulla rivista Espansione (febbraio 2017).
La situazione di crisi finanziaria che colpisce l’impresa può escludere la configurabilità del reato di omesso versamento dell’IVA? Attorno a questo interrogativo la giurisprudenza è da sempre divisa, essendosi registrate, specie nell’ultimo decennio, pronunce fra loro contrastanti, sia nella giurisprudenza di merito che in quella di legittimità.
È ben noto, infatti, che, fra i tanti reati tributari, quello dell’omesso versamento dell’IVA da parte del contribuente (art. 10 ter D.Lgs. 74/2000), negli ultimi anni, è sempre più imputabile alla crisi di liquidità che caratterizza la condizione di imprese e professionisti.
Negli anni immediatamente successivi all’introduzione della fattispecie di reato, la giurisprudenza si era mostrata più incline a valutare la “involontarietà” dell’omesso versamento da parte del contribuente, in un’ottica di maggior favore per gli imprenditori inadempienti agli obblighi tributari (in tal senso, fra le altre, Trib. Firenze Sent. 27.7.2012, Trib. Monza, Sent. 674/2013, Cass. 46726/2013): si era esclusa la volontarietà dell’omesso versamento dell’imposta sulla base della crisi finanziaria e della conseguente “illiquidità” in cui si era venuto a trovare l’imputato in ragione, anche, delle condotte di soggetti terzi inadempienti.
Successivamente, altre pronunce hanno posto in evidenza – in chiave più restrittiva – come non ogni situazione di crisi finanziaria, per quanto di dimensioni considerevoli, potesse giustificare l’esclusione del reato di omesso versamento, ma solo quella “determinata da fattori completamente estranei alla sfera di controllo dell’imprenditore”, non riconducibile ad una sua cattiva gestione, ovvero “una situazione di illiquidità né prevedibile né evitabile” (in tal senso Trib. Novara 20.3.2013). In termini analoghi si è espressa, più di recente, la Corte di Cassazione, con la Sentenza 40352 del 2015, che ha ammesso la possibilità applicare la scusante dello “stato di necessità” (art. 54 cod. pen.) ed escludere la punibilità per il reato di omesso versamento dell’IVA, per l’imprenditore che, trovandosi a fronteggiare una grave crisi aziendale, sia costretto ad “un adeguamento strutturale dell’azienda ed a pagare gli arretrati ai dipendenti, nel rispetto degli accordi sindacali”. Sempre in tal senso si era già espressa la stessa Suprema Corte, nella Sentenza 15176/2014, ritenendo legittima l’assoluzione dell’amministratore di una società che aveva omesso il versamento dell’IVA (per importi superiori alla soglia di rilevanza penale, oggi fissata in € 250.000 dopo la recente modifica da parte del D.Lgs. 158/2015) perché costretto dal tardivo pagamento delle fatture da parte dei clienti.
Da ultimo, con una recente pronuncia che pare ulteriormente restringere il campo d’azione per l’imprenditore in crisi finanziaria, la Cassazione (Sentenza 30397 del 18 luglio 2016), ha precisato che, ai fini del reato di omesso versamento dell’IVA, la decisione dell’imprenditore di garantire continuità all’attività di impresa, scegliendo di pagare i dipendenti o facendo investimenti e rinviando il pagamento dell’imposta sul valore aggiunto, è il risultato di “una deliberata e consapevole scelta di politica aziendale”, non riconducibile ad una causa di forza maggiore (difettando la necessità assoluta di violare la legge). Nel caso esaminato, a fronte della crisi del settore in cui operava ed alla ingravescente situazione debitoria, fu accertato che il ricorrente cercò di garantire la continuità alla attività di impresa, scegliendo liberamente di autofinanziarsi, rinviando però il pagamento dell’imposta sul valore aggiunto, ed intraprendendo operazioni commerciali. Quindi, l’omesso versamento IVA, era stato il risultato di “una deliberata e consapevole scelta di politica aziendale, non riconducibile ad una causa di forza maggiore” (lo stato di illiquidità), né ad una “necessità assoluta di violare la legge” per far fronte alla crisi finanziaria.
In generale, l’orientamento attuale della Corte di Cassazione in materia è stato efficacemente riassunto in un passaggio della motivazione della recente Sentenza 1623 del 18 gennaio 2016, in un’ottica di bilanciamento tra la libertà di autodeterminazione dell’imprenditore nella gestione di una crisi di liquidità e le esigenze erariali: si è così chiarito che la colpevolezza del soggetto per omesso versamento “non è esclusa dalla crisi di liquidità al momento della scadenza del termine di scadenza del tributo, a meno che egli non dimostri che le difficoltà finanziarie non siano a lui imputabili e che le stesse non possano essere altrimenti fronteggiate con idonee misure”. Non è dunque riconosciuta, allo stato, al singolo imprenditore la libertà di dare priorità nei pagamenti di fornitori e dipendenti a scapito delle scadenze tributarie.